企业治理结构下内部会计控制的构建

　　摘要：内部审计机构对会计控制系统的正常运作起到了保驾护航的作用。企业可以根据公司治理结构的需要决定内部审计机构的隶属关系。
　　内部审计机构可以隶属于董事会、总经理、财务部以及监事会等机构。如果企业内部审计机构不健全或根本没有设立内部审计机构，企业可以委托中介机构或者专业人员对企业的内部会计控制系统进行监督。
　　关键词：企业治理；结构；内部会计；控制；构建
　　1 要建立有效的企业内部会计控制制度，必须遵循以下原则
　　1.1 合法性原则。企业内部会计控制制度的建立，必须符合有关法律、法规的规定，体现法律、法规和政策的要求，以保证控制系统的权威性。坚持合法性原则是内部控制建立的前提条件，在合法的基础上提高其有效性，企业员工必须竭力维护内部控制制度的有效执行，力求将每一项经济业务活动控制在合法合规的范围内展开，任何部门和个人不得拥有超越内部控制的权力。
　　1.2 权责利结合原则。即根据业务特点和各岗位要求，相应地赋于其职责权限，明确规则和检查标准，以责任为核心，以权利为保证，以利益为手段，通过责、权、利的有机结合为内部控制系统的有效运行提供保证。这一原则应贯穿于每一具体业务流程的控制之中。对每一个部门和每一个人员，在授予其权力的同时，必须明确其相应的责任，任何部门和个人都不得拥有超越内部控制的权力，并且做到责任与利益挂钩，过失与处罚对等。
　　1.3 全面性原则。即内部会计控制制度应当涵盖涉及会计工作的各个财务工作岗位，特别是相关工作中最薄弱和最重要的环节，都要作为重点加以控制。坚持全面性原则，才能保证内部会计控制的思想和措施渗透到企业业务活动的每一个环节和经营管理的每一个部门、岗位。
　　1.4 不相容职务分离原则。即健全的内部会计控制制度应当保证单位内部机构、岗位及其职责权限的合理设置和分工、坚持不相容职务相互分离，确保不同机构和岗位之间权责分明、相互制约、相互监督，如“出纳不得兼任稽核、会计保管和收入、费用、债权债务账户的登记工作”等。
　　常见的不相容职务主要包括:授权批准与业务经办、业务经办与会计记录、会计记录与财产保管、业务经办与业务稽核、授权批准与监督检查等。
　　1.5 成本效益原则。根据全面性原则，内部会计控制制度的涵盖面广会将内部控制落实到决策、执行、监督等各个环节。在通常情况下，控制环节越多、控制措施越多控制措施越严密则控制效果越好，但控制成本值越大。这就要求我们在制定内部会计控制制度时，一方面实行有选择的控制，在保证控制有效性的前提下，确定控制环节和选择控制点，充分考虑企业规模和业务特点，将发生频繁、涉及金额大的业务的内部会计控制作为重点，设置必要的控制环节和更加严密的控制措施，如工商企业的采购和付款业务、销售和收款业务就应作为控制的重点;另一方面避免强调完整性，减少过度繁杂的控制程序，以提高效率，降低控制费用，对于小型企业来说，应根据自身特点和需要，避免因盲目追求内部会计控制制度的完整性而增加不必要的成本。
　　2 推行职务不相容制度，杜绝公司高层管理人员交叉任职
　　所谓不相容职务，是指那些如果由一个人或一个部门担任，既可能弄虚作假，又能够自己掩盖其舞弊行为的职务，如会计工作中的会计和出纳就属不相容职务，需要分离。交叉任职主要体现在董事长和总经理由一人兼任，董事会和经理层人员重叠。这种交叉任职的后果是董事会与管理层之间权责不清，制衡力量弱化。关键人物常常集控制权、执行权、监督权于一身，大权独揽，并有较大的任意性，易于造成办事程式由一人操纵的现象。事实上，资金调拨、资产处置、对外投资等方面出现的决策失误往往在于交叉任职，董事会缺乏独立性。因此内部会计控制系统的构建必须遵循相互牵制的原则，推行职务不相容制度，即在一项完整的业务活动中，必须经过具有互相制约关系的两个或两个以上的岗位。在横向关系上，至少要由彼此独立的两个部门或人员办理，以使该部门或人员的工作接受另一个部门或人员的检查和制约;在纵向关系上至少要经过互不隶属的两个岗位和环节，以使下级受上级监督、上级受下级牵制。这是内部控制系统有效性的基本保证，特别是各项业务的授权、执行、记录、保管、核对环节的相互牵制尤为重要。同时在组织机构设置和人员配备方面做到董事长和总经理分设，董事会和经理层班子分设，避免人员重叠。
　　3 突出董事会在完善内部会计控制系统中的核心作用
　　我国公司制企业的董事会在内部控制体系中严重缺位，这对改善内控环境是极为不利的。
　　要改变这种状况:a.建立独立董事制度，通过对董事会这一内部机构适当外部化，引入外部独立董事，他们独立于企业之外，与企业没有利害关系，可以充分发挥他们在董事会决策中的公正作用，对内部人形成一定的监督制约力，保护中小股东的权益;b.建立责任追究制度，每个董事既包括内部董事又包括外部董事都要为自己的意见承担责任，做到谁决策，谁负责，责权利有机结合;c.明确董事会内部分工，设立专门委员会，以加强内部管理和控制。这些专门委员会应包括审计委员会、预算管理委员会、价格委员会、薪酬委员会、投资委员会，由专门董事负责这些委员会的工作，使其在内部审计、预算编制和控制、对外采购、薪酬激励机制建立、投融资决策等一系列对内部会计控制至关重要的活动中发挥监控作用，从而有利于公司会计信息真实性的提高、企业经营管理目标的实现及保护所有者资产的安全完整，最大限度减少决策失误和腐败。
　　4 在内部会计控制的监督上，克服重程式监督，轻对内部人监督的倾向。
　　当前，许多企业在内部会计控制上只是强调对审批程式的监督，而不论内部人做得对不对，只要有内部人签字，就算内部控制监督到位了，其结果培育出了大批硕鼠、蛀虫，许多企业随之衰亡。因此，在内部会计控制的监督上，必须坚决克服重程式监督，轻对内部人监督的倾向，真正做到三个加强。一是加强对企业法定代表人的内部控制监督，建立授权批准制度和重大决策集体审批制度，杜绝管理者独断专行，胡作非为。授权批准控制是指对单位内部部门或职员处理经济业务的权限控制。单位内部某个部门或某个职员在处理经济业务时，必须经过授权批准才能进行，否则就无权审批。授权批准按其形式可分为一般授权和特殊授权。一般授权是对办理一般经济业务时权利等级和批准条件的规定，通常在单位的内部控制中予以明确;特别授权是对特别经济业务处理的权利等级和批准条件的规定，如当某项经济业务的数领超过某部门的批准权限时，只有经过特定授权批准才能处理。不论采用哪种授权批准方式，企业必须建立授权批准体系，其中包括授权批准的范围，通常企业所有的经营活动都应纳入其范围授权批准的层次，应根据经济活动的重要性和金额大小确定不同的授权批准层次，从而保证各管理层有权亦有责授权批准的责任，应当明确被授权者在履行权力时应对哪些方面负责，避免授权责任不清，一旦出现问题又难以咎其责的情况发生授权批准的程序，应规定每一类经济业务审批程序，以命程序办理审批，避免越级审批、违规审批的情况发生。当前一些单位实行领导“一支笔”审批的做法，这与内部控制的原则和要求不一致。实践证明，权利应受到制约，失去制约的权利极易导致腐败的滋生。二是加强对企业部门管理的控制监督，建立部门之间的相互牵制制度，以杜绝部门权力过大或集体循私舞弊。各部门的职责权限必须得到授权，并保证在授权范围内的职权不受外界干预;各类经济业务在运行中必须经过不同的部门并保证在有关部门进行相互检查;在对每项经济业务的检查中，检查者不应从属于被检查者，以保证被检查出的问题得以迅速解决。三是加强对关键岗位管理人员的控制监督，对重要岗位员工(如销售、采购、出纳)建立职业信用保险机制，如签订信用承诺书，保荐人推荐或办理商业信用保险等，并建立关键岗位轮岗和定期稽查制度，通过定期或不定期的工作岗位轮换，杜绝会计事项的审批、经办、保管和会计等重要岗位人员以权谋私串通作弊，及时发现存在的错弊情况，甚至可抑制不法分子的不良动机，从而建立健全企业内部会计控制的监督机制。