企业会计电算化系统内部控制的再认识
摘要：会计信息系统在不同运行环境下，由于台计业务执行主体的演变，使得内部控制的特点发生了变化。会计电算化系统的内部控制的重点实质上是对人、计算机软件以及系统运行环境的控制。
关键词：会计信息系统；会计电算化系统；内部控制；内部审计
会计信息系统的风险主要产生于会计业务的执行主体。因而会计信息系统内部控制措施的制订与实施，也应该紧紧围绕这一主体体现出来。在手工条件下。人是所有会计业务组织和执行的主要因素。在电算化条件下，会计工作的执行主体演变为人与电算化软件两个困紊，且电算化软件是处理数据的主要的执行因索。所以充分理解会计业务执行主体的工作特点．是分析研究会计电算化系统内部控制的关键。
一、会计信息系统内部控制特点的演变分析
(一)会计工作组织机制的变化引起内部拉制的变化
在手工会计的组织方式下，内部控制是以职权、不相容职务相分离为原则的，不同的人员被严格限制在各自特定的业务领域内，各级主管依制度实施严密监督，任何人员未经授权都将难以浏览到全部的会计资料，因而很少出现错漏或舞弊的行为。会计电算化系统是按照计算机数据处理系统组织起来的，关键的会计信息处理和业务核算工作已由会计电算化软件集中代替。电算化软件导致的系统风险将成为会计系统中的主要风险。
(二)会计业务数据处理的变化引起内部控制的变化
手工会计业务处理系统中。为了正确处理每笔会计业务．设立了相应的稽核制度和审查制度，以及各级主管审查、签字、盏章等制度和措施。这些制度和措施的建立，一定程度上保证了会计资料的正确性和一致性，也保证了各项经济业务的合理性和合法性．体现了在手工条件下业务处理程序风险控制的特点。电算化会计系统是将手工条件下的大部分会计核算工作，均集中在电子计算机中由会计电算化软件来完成，这种数据处理的集中性使得传统的组织控制功能减弱。所有的会计信息均全部集中于计算机系统中，且由同一套电算化软件执行多项业务处理。如果应用程序和系统软件出错，计算机就会执行同一错误操作，加之计算机运行的高速性，使得错误在短时间内迅速蔓延，从而造成多种文件、账簿、报表以至整个系统失真。另外，数据输人不当所造成的风险是电算化会计系统中最关键的风险。因此数据与责任高度集中的风险控制也是电算化会计系统所面临的重要的内部控制问题。
(三)会计凭证形式的变化引起内部控制的变化
在电算化方式下，由于网络财务软件的运行，每一项交易发生时，与该项交易有关的信息由业务人员确认后直接输入计算机会计系统，并由计算机自动记录，使得手工系统下使用的每项交易必备的各种凭证、单据被部分地取消了，各种必要的核对、审核等工作由计算机自动完成。原来书面形式的各类会计凭证转变为以文件、记录形式储存在磁性介质上，因此，控制的重点由对人的控制为主转变为对人、机控制为主。
(四)会计资料存储介质的变化引起内部控制的变化
会计信息处理方式的电算化使原来手工条件下的纸介质将由磁性存储介质所代替。数据大量存储于磁盘、光盘介质中，一旦发生自然灾害或被盗事件，数据就可能全部丢失或者毁损；同时，磁性存储介质上的数据具有阅读分析直观性差、数据涂改不留痕迹、忌受潮、忌磁化、忌受热、忌弯曲等特点，这些特点和要求使得会计信息系统的资料保存面临一系列新的风险控制问题。
二、会计电算化系统内部控制的现实思考
根据上述分析．会计电算化系统除了需要运行在一个良好的外部环境外，其系统内部控制的重点应放在加强对软件开发质量控制和对人的行为规范的约束控制上，并且充分发挥内部审计的作用，从而保证会计数据准确、完整和安全，以及财务报告信息的真实可靠。
(一)加强畚计软件研究开发质量的控制会计电算化应用系统开发质量的优劣，直接关系着会计数据处理的质量和数据存储的安全完整。加强对会计电算化应用系统开发的控制，不仅要求开发的系统要遵循当前会计法规和财经制度的有关规定，以及符合财政部颁布的有关会计软件开发的有关规定，而且重点应从应用程序设计本身人手，将一些内部控制措施内置于程序之中，具体包括以下几个方面。
1．授权控制。系统应具有设置用户／口令、设置使用权限、数据加密、系统操作日志等控制的功能。其中操作日志能对所有接触信息系统的企图及操作进行监督纪录，使所有经过授权的和未经授权的进入会计系统的一切活动都留下痕迹。对于操作日志，不能进行删除或修改操作，只有主管人员和内部审计人员才有权浏览察看。
2．数据处理控制。数据处理控制是指应用系统在进行数据处理时对数据的有效性和可靠性的控制。数据处理控制分为有效性控制和文件控制。有效性控制包括数字的核对、对宇段、记录的长度检查、代码和数值有效范围的检查、记录总数的检查等。文件检查包括检查文件长度、检查文件的标识、检查文件是否被感染病毒等。
3．数据准确性控制。数据准确性控制是指向系统输入数据时应能进行合理性检验、存在性检验、范围检验、相互印证检验等，如相互印证检验就是利用系统内数据问的相互勾稽关系来蜜现的；数据的完整性控制是指通过运行总数控制、批加总控制、杂项加总控制、文件单据清单以及序号检查等控制方法，控制数据录^的完整，从而防止出现数据被漏输或重输的现象发生。
4．数据安全性控制。系统应具有对突发事件所产生风险的防范能力。系统风险主要有熙客袭击与病毒入侵造成数据毁损导致系统瘫痪，计算机突然死机引起数据丢失，磁盘遭到意外毁损，以及电流不稳击穿硬盘等。
针对上述情况系统应有多种预防补救措施，比如强制性文件备份、加密、或系统通过及时将加工处理的数据传输到异地进行存放等。
5．业务发生与各种预算监控控制。主要是采用相应的控制程序，对经济业务发生的合理性、合法性和完整性进行检查和控制，从而鉴别、拒绝各种无效、不合理、不完整以及超预算的经济业务进入系统。
6．主要数据处理步骤留有痕迹控制。对主要数据的修改、删除、更新等操作计算机会计系统应具有必要的自动记录功能，以便主管人员或审计人员查询或跟踪检查。
7．监控系统设置、重要数据文件和重要程序文件被非法修改的控制。为了有效地监控系统运行状况，防止系统被侵犯，以及重要数据文件和重要程序文件被非法修改，会计电算化系统中应设置系统安全性检查程序，检查系统的各种设置，以及各重要数据文件和重要程序文件是否和上次运行结束时状态一致。若有差异，应立即用秘密保存的系统(可能是异地保存的)进行恢复．从而确保所有对计算机的操作括动都留下痕迹，便于以后追索。
(二)建立完善的组织与管理控制制度，加强对人的行为规范的约束
组织与管理控制是指通过组织机构的设置、职责权限的划分、系统运行管理、机房管理、档案管理等形式进行的内部控制。其基本目的是系统内的有关人员能够正确、有效地履行自己的职责，同时达到相互牵制、相互制约、防止或减少错弊发生的目的。
1．组织机构的设置可按工作岗位划分为电算会计主管、系统管理、数据录入、审核记账等岗位。系统管理主要负责系统的硬软件管理工作．从技术上保证系统的正常运行。包括按照主管人员的要求，对各岗位分配权限，对数据的安全保密负责；负责对硬件、软件、数据的管理与维护工作；对于网络会计管理系统，还要掌握网络服务器段数据库的超级令，负责网络资源分配，监控网络运行等。审核岗位主要负责监督计算机及电算化系统的运行，防止利用计算机进行舞弊。具体包括：审查机内数据与书面资料的一致性；监督数据保存方式的安全性、合法性，防止发生非法修改历史数据的现象；对系统运行各环节进行审查，防止存在漏洞等。
系统管理岗位是特别重要的岗位，系统管理员一般拥有最高的权限。在极端的情况下他们有可能造成机器毁坏或者全部系统崩溃的危险。因此加强对系统管理人员的管理和控制变得异常重要。系统管理人员应保持相对稳定，若有变动应办理严格的交接手续。
2．职责权限应按不相容职务相分离的原则进行划分。不相容职务主要有数据录入职务与审核记账职务、数据维护管理职务与电算审核职务、系统操作职务与系统档案管理职务。对于自行开发会计软件的单位．还应特别注意将系统开发人员和系统维护人员同系统操作人员严格分离。这是因为系统开发人员和维护人员作为电算化软件的参与者，有机会了解会计软件系统的内部技术信息。在特殊情况下，他们有可能利用已掌握的技术和知识从事隐蔽的会计舞弊活动甚至进行经济犯罪。
3．系统运行管理亦即上机管理，其管理措施主要包括：(1）所有上机操作人员在上机前后，应严格进行上机操作登记，如实填写操作员姓名、上机时间、操作内容等，以供系统管理员随时检查核实。(2)操作人员的上机镪码要注意保密，不得随意泄漏。同时做到对密码定期修改，如果发现密码泄露，应及时修改。密码修改后，由操作员记录下来，装入信封并用密封条密封好，同时在密封线处盖上自己的私章，完成后交档案室保管；(3)操作人员必须严格按照规定的操作权限操作，不得越权或擅自上机操作；(4)每次上机完毕，应及时做好所需的各项备份工作，以防发生意外事故；(5)未经批准，不得擅自使用磁盘格式化、文件删除、文件复制等有关操作命令；不得使用来历不明的软盘、移动磁盘进行各种非法拷贝工作，以防止计算机病毒的传人。
4．机房管理主要包括对机房环境和各种环境设备的耍求。以及防止无关人员随便进人机房等，尤其是系统维护人员不能单独进入机房，从而保证计算机设备能在一个良好的环境中运行并保护系统程序与数据的安全。
5．档案管理的主要任务是负责系统内各类文档资料的存档、安全保管和保密工作，其中包括对用户密码的管理。合理完善的档案管理制度一般应有台格的档案管理人员、完普的档案存档手续和档案的保密规定、完善的标签和索引方法、安全可靠的档案保管设备、完善的资料借用和归还手续，以及定期对存放在磁性介质上的档案资料进行检查、备份等措施。
(三)加强对会计电算化系境的内部审计为使会计电算化系统能够安全可靠地运行，确保数据功能所产生的会计信息正确、完整、及时和有效，应加强对电算化系统的内部审计。内部审计工作的职责不仅包括审核电子会计账目的真实性、合法性和安全性。还包括稽查、评价会计电算化系统运行的安全性和可靠蛀。其中包括应用程序内置控制功能是否安全可靠，系统内部防范风险的控制措施是否完善，处理经济业务的程序和方法是否准确，以及检查组织及管理制度是否健全，有关规章制度是否得到有效地执行等。内部审计人员应对审汁情况进行归纳整理，并将审计结果及建议形成报告，以便相关者决策，从而保证电算化系统的内部控制更加完善严密。
三、结束语
会计电算化系统的实施主体是人和软件，但是无论软件质量如何优良，规章制度多么完善、合理，如果人的因素不起作用，那么制度终将失败，软件也难以发挥应有的功能。实践表明，基于环境现状构建内部控制机制是一种被动性的做法，因此应将道德规范、行为准则、能力素质的建设直接纳人内部控制结构的内容，更加强调“软控制”的作用。因此企业管理者应当重视对人员的选择、使用和培养，应加强对有关人员的诚信教育．提高这些人员的业务素质．使每一个成员都能自觉、自发地按照规范和目标行事，这样才能使会计电算化系统中的内部控制达到“无为而治”的最高境界。
关键词：会计信息系统；会计电算化系统；内部控制；内部审计
会计信息系统的风险主要产生于会计业务的执行主体。因而会计信息系统内部控制措施的制订与实施，也应该紧紧围绕这一主体体现出来。在手工条件下。人是所有会计业务组织和执行的主要因素。在电算化条件下，会计工作的执行主体演变为人与电算化软件两个困紊，且电算化软件是处理数据的主要的执行因索。所以充分理解会计业务执行主体的工作特点．是分析研究会计电算化系统内部控制的关键。
一、会计信息系统内部控制特点的演变分析
(一)会计工作组织机制的变化引起内部拉制的变化
在手工会计的组织方式下，内部控制是以职权、不相容职务相分离为原则的，不同的人员被严格限制在各自特定的业务领域内，各级主管依制度实施严密监督，任何人员未经授权都将难以浏览到全部的会计资料，因而很少出现错漏或舞弊的行为。会计电算化系统是按照计算机数据处理系统组织起来的，关键的会计信息处理和业务核算工作已由会计电算化软件集中代替。电算化软件导致的系统风险将成为会计系统中的主要风险。
(二)会计业务数据处理的变化引起内部控制的变化
手工会计业务处理系统中。为了正确处理每笔会计业务．设立了相应的稽核制度和审查制度，以及各级主管审查、签字、盏章等制度和措施。这些制度和措施的建立，一定程度上保证了会计资料的正确性和一致性，也保证了各项经济业务的合理性和合法性．体现了在手工条件下业务处理程序风险控制的特点。电算化会计系统是将手工条件下的大部分会计核算工作，均集中在电子计算机中由会计电算化软件来完成，这种数据处理的集中性使得传统的组织控制功能减弱。所有的会计信息均全部集中于计算机系统中，且由同一套电算化软件执行多项业务处理。如果应用程序和系统软件出错，计算机就会执行同一错误操作，加之计算机运行的高速性，使得错误在短时间内迅速蔓延，从而造成多种文件、账簿、报表以至整个系统失真。另外，数据输人不当所造成的风险是电算化会计系统中最关键的风险。因此数据与责任高度集中的风险控制也是电算化会计系统所面临的重要的内部控制问题。
(三)会计凭证形式的变化引起内部控制的变化
在电算化方式下，由于网络财务软件的运行，每一项交易发生时，与该项交易有关的信息由业务人员确认后直接输入计算机会计系统，并由计算机自动记录，使得手工系统下使用的每项交易必备的各种凭证、单据被部分地取消了，各种必要的核对、审核等工作由计算机自动完成。原来书面形式的各类会计凭证转变为以文件、记录形式储存在磁性介质上，因此，控制的重点由对人的控制为主转变为对人、机控制为主。
(四)会计资料存储介质的变化引起内部控制的变化
会计信息处理方式的电算化使原来手工条件下的纸介质将由磁性存储介质所代替。数据大量存储于磁盘、光盘介质中，一旦发生自然灾害或被盗事件，数据就可能全部丢失或者毁损；同时，磁性存储介质上的数据具有阅读分析直观性差、数据涂改不留痕迹、忌受潮、忌磁化、忌受热、忌弯曲等特点，这些特点和要求使得会计信息系统的资料保存面临一系列新的风险控制问题。
二、会计电算化系统内部控制的现实思考
根据上述分析．会计电算化系统除了需要运行在一个良好的外部环境外，其系统内部控制的重点应放在加强对软件开发质量控制和对人的行为规范的约束控制上，并且充分发挥内部审计的作用，从而保证会计数据准确、完整和安全，以及财务报告信息的真实可靠。
(一)加强畚计软件研究开发质量的控制会计电算化应用系统开发质量的优劣，直接关系着会计数据处理的质量和数据存储的安全完整。加强对会计电算化应用系统开发的控制，不仅要求开发的系统要遵循当前会计法规和财经制度的有关规定，以及符合财政部颁布的有关会计软件开发的有关规定，而且重点应从应用程序设计本身人手，将一些内部控制措施内置于程序之中，具体包括以下几个方面。
1．授权控制。系统应具有设置用户／口令、设置使用权限、数据加密、系统操作日志等控制的功能。其中操作日志能对所有接触信息系统的企图及操作进行监督纪录，使所有经过授权的和未经授权的进入会计系统的一切活动都留下痕迹。对于操作日志，不能进行删除或修改操作，只有主管人员和内部审计人员才有权浏览察看。
2．数据处理控制。数据处理控制是指应用系统在进行数据处理时对数据的有效性和可靠性的控制。数据处理控制分为有效性控制和文件控制。有效性控制包括数字的核对、对宇段、记录的长度检查、代码和数值有效范围的检查、记录总数的检查等。文件检查包括检查文件长度、检查文件的标识、检查文件是否被感染病毒等。
3．数据准确性控制。数据准确性控制是指向系统输入数据时应能进行合理性检验、存在性检验、范围检验、相互印证检验等，如相互印证检验就是利用系统内数据问的相互勾稽关系来蜜现的；数据的完整性控制是指通过运行总数控制、批加总控制、杂项加总控制、文件单据清单以及序号检查等控制方法，控制数据录^的完整，从而防止出现数据被漏输或重输的现象发生。
4．数据安全性控制。系统应具有对突发事件所产生风险的防范能力。系统风险主要有熙客袭击与病毒入侵造成数据毁损导致系统瘫痪，计算机突然死机引起数据丢失，磁盘遭到意外毁损，以及电流不稳击穿硬盘等。
针对上述情况系统应有多种预防补救措施，比如强制性文件备份、加密、或系统通过及时将加工处理的数据传输到异地进行存放等。
5．业务发生与各种预算监控控制。主要是采用相应的控制程序，对经济业务发生的合理性、合法性和完整性进行检查和控制，从而鉴别、拒绝各种无效、不合理、不完整以及超预算的经济业务进入系统。
6．主要数据处理步骤留有痕迹控制。对主要数据的修改、删除、更新等操作计算机会计系统应具有必要的自动记录功能，以便主管人员或审计人员查询或跟踪检查。
7．监控系统设置、重要数据文件和重要程序文件被非法修改的控制。为了有效地监控系统运行状况，防止系统被侵犯，以及重要数据文件和重要程序文件被非法修改，会计电算化系统中应设置系统安全性检查程序，检查系统的各种设置，以及各重要数据文件和重要程序文件是否和上次运行结束时状态一致。若有差异，应立即用秘密保存的系统(可能是异地保存的)进行恢复．从而确保所有对计算机的操作括动都留下痕迹，便于以后追索。
(二)建立完善的组织与管理控制制度，加强对人的行为规范的约束
组织与管理控制是指通过组织机构的设置、职责权限的划分、系统运行管理、机房管理、档案管理等形式进行的内部控制。其基本目的是系统内的有关人员能够正确、有效地履行自己的职责，同时达到相互牵制、相互制约、防止或减少错弊发生的目的。
1．组织机构的设置可按工作岗位划分为电算会计主管、系统管理、数据录入、审核记账等岗位。系统管理主要负责系统的硬软件管理工作．从技术上保证系统的正常运行。包括按照主管人员的要求，对各岗位分配权限，对数据的安全保密负责；负责对硬件、软件、数据的管理与维护工作；对于网络会计管理系统，还要掌握网络服务器段数据库的超级令，负责网络资源分配，监控网络运行等。审核岗位主要负责监督计算机及电算化系统的运行，防止利用计算机进行舞弊。具体包括：审查机内数据与书面资料的一致性；监督数据保存方式的安全性、合法性，防止发生非法修改历史数据的现象；对系统运行各环节进行审查，防止存在漏洞等。
系统管理岗位是特别重要的岗位，系统管理员一般拥有最高的权限。在极端的情况下他们有可能造成机器毁坏或者全部系统崩溃的危险。因此加强对系统管理人员的管理和控制变得异常重要。系统管理人员应保持相对稳定，若有变动应办理严格的交接手续。
2．职责权限应按不相容职务相分离的原则进行划分。不相容职务主要有数据录入职务与审核记账职务、数据维护管理职务与电算审核职务、系统操作职务与系统档案管理职务。对于自行开发会计软件的单位．还应特别注意将系统开发人员和系统维护人员同系统操作人员严格分离。这是因为系统开发人员和维护人员作为电算化软件的参与者，有机会了解会计软件系统的内部技术信息。在特殊情况下，他们有可能利用已掌握的技术和知识从事隐蔽的会计舞弊活动甚至进行经济犯罪。
3．系统运行管理亦即上机管理，其管理措施主要包括：(1）所有上机操作人员在上机前后，应严格进行上机操作登记，如实填写操作员姓名、上机时间、操作内容等，以供系统管理员随时检查核实。(2)操作人员的上机镪码要注意保密，不得随意泄漏。同时做到对密码定期修改，如果发现密码泄露，应及时修改。密码修改后，由操作员记录下来，装入信封并用密封条密封好，同时在密封线处盖上自己的私章，完成后交档案室保管；(3)操作人员必须严格按照规定的操作权限操作，不得越权或擅自上机操作；(4)每次上机完毕，应及时做好所需的各项备份工作，以防发生意外事故；(5)未经批准，不得擅自使用磁盘格式化、文件删除、文件复制等有关操作命令；不得使用来历不明的软盘、移动磁盘进行各种非法拷贝工作，以防止计算机病毒的传人。
4．机房管理主要包括对机房环境和各种环境设备的耍求。以及防止无关人员随便进人机房等，尤其是系统维护人员不能单独进入机房，从而保证计算机设备能在一个良好的环境中运行并保护系统程序与数据的安全。
5．档案管理的主要任务是负责系统内各类文档资料的存档、安全保管和保密工作，其中包括对用户密码的管理。合理完善的档案管理制度一般应有台格的档案管理人员、完普的档案存档手续和档案的保密规定、完善的标签和索引方法、安全可靠的档案保管设备、完善的资料借用和归还手续，以及定期对存放在磁性介质上的档案资料进行检查、备份等措施。
(三)加强对会计电算化系境的内部审计为使会计电算化系统能够安全可靠地运行，确保数据功能所产生的会计信息正确、完整、及时和有效，应加强对电算化系统的内部审计。内部审计工作的职责不仅包括审核电子会计账目的真实性、合法性和安全性。还包括稽查、评价会计电算化系统运行的安全性和可靠蛀。其中包括应用程序内置控制功能是否安全可靠，系统内部防范风险的控制措施是否完善，处理经济业务的程序和方法是否准确，以及检查组织及管理制度是否健全，有关规章制度是否得到有效地执行等。内部审计人员应对审汁情况进行归纳整理，并将审计结果及建议形成报告，以便相关者决策，从而保证电算化系统的内部控制更加完善严密。
三、结束语
会计电算化系统的实施主体是人和软件，但是无论软件质量如何优良，规章制度多么完善、合理，如果人的因素不起作用，那么制度终将失败，软件也难以发挥应有的功能。实践表明，基于环境现状构建内部控制机制是一种被动性的做法，因此应将道德规范、行为准则、能力素质的建设直接纳人内部控制结构的内容，更加强调“软控制”的作用。因此企业管理者应当重视对人员的选择、使用和培养，应加强对有关人员的诚信教育．提高这些人员的业务素质．使每一个成员都能自觉、自发地按照规范和目标行事，这样才能使会计电算化系统中的内部控制达到“无为而治”的最高境界。