一、合并会计报表合并范围的正确性鉴别
《财政部关于印发(合并会计报表暂行规定)的通知》(以下简称《暂行规定》)中规定:凡设立于我国境内,拥有一个或一个以上子公司的母公司,应当编制合并会计报表,母公司在编制合并会计报表时应当将其所控制的境内外所有子公司纳入合并会计报表的合并范围。同时,《企业会计制度》规定:企业对其他单位投资如占该单位资本总额50%以上(不含50%),或虽然占该单位注册资本总额不足50%但具有实质控制权的,应当编制合并会计报表。
(一)母公司拥有其半数以上表决权资本的被投资单位,均应纳入合并会计报表范围。具体包括下列几种情况:母公司直接拥有被投资单位半数以上表决权资本;母公司间接拥有被投资单位半数以上表决权资本;母公司直接和间接方式合计持有、控制被投资单位半数以上表决权资本。
(二)被母公司控制的其他被投资单位,也应纳入合并会计报表范围。
具体有下列几种情况:通过与该被投资单位的其他投资者之间的协议,持有该被投资单位半数以上表决权;根据公司章程或协议,有权控制被投资单位的财务和经营决策;有权任免公司董事会等类似权力机构的多数成员;在公司董事会或类似权力机构会议上有半数以上投票权。
(三)不应纳入合并会计报表范围的子公司纳入了合并范围。具体包括:已准备关停并转的子公司;按照破产程序,已宣告被清理整顿的子公司;已宣告破产的子公司;准备近期出售而短期持有其半数以上的表决权资本的子公司;非持续经营的所有者权益为负数的子公司;受所在国外汇管制及其他管制,资金调度受到限制的境外子公司。
二、在合并会计报表中特别项目的正确性鉴别
(一)外币报表折算差额。《暂行规定》中规定,对于境外子公司以外币表示的会计报表,母公司应当按规定将境外子公司会计报表各项目的数额折算为母公司记账本位币,并以折算为母公司本位币后的会计报表编制合并会计报表。
(二)合并长期股权投资。该项目数额可用下列公式予以验证:合并长期股权投资=母公司和子公司长期股权投资-(减)对纳入合并范围子公司的长期股权投资
(三)合并价差。合并价差是由于母公司投出资产账面价值与所持子公司股权比例对应的净资产之间的差额的摊余价值,因此可以根据下列公式验证该项目余额是否正确。即:合并价差=母公司和子公司摊余的股权投资差额-(减)母公司和子公司未纳入合并范围的股权投资差额
(四)少数股东权益。该项目数额可用下列公式予以验证:少数股东权益=∑(纳入合并范围的子公司净资产±(加减)因母子公司会计政策、会计估计不一致经调整一致而调增调减的利润总额)×子公司(不含合营企业)中少数股东持股比例
(五)合并资本公积。绝大多数情况下该项目的数额与母公司的数额一致,只有在纳入合并会计报表范围的母子公司间的投资关系尚未明确时才会出现不一致,此现象主要出现在国有集团公司的合并会计报表中,审计若发现此类差异应提请公司在会计报表附注中详细披露。
(六)合并盈余公积项目。该项目数额与母公司的数额可能存在相等或大于等情况。如果数额相等存在下列情形:所有纳入合并会计报表范围的子公司(含按比例合并的合营企业),一直未实现盈利;所有纳入合并会计报表范围的子公司,含按比例合并的合营企业虽然实现盈利,但一直未按《公司法》的规定计提法定盈余公积金和法定公益金。
(七)合并未确认投资损失。该项目数额之所以出现是由于母公司根据《企业会计准则———投资》的规定,当纳入合并会计报表范围的子公司发生亏损时,母公司确认被投资子公司发生的净亏损,以投资账面价值减记至零为限。因此,当纳入合并会计报表范围的子公司净资产为负数时合并报表中就出现了“未确认的投资损失”这一项目,该项目数额可用下列公式进行验证:合并未确认投资损失=∑母公司持有股权比例(当母子公司均持股时为折算后母公司实际持有股权比例)×纳入合并会计报表范围的净资产为负数的子公司净资产。
(八)合并未分配利润项目。该项目数额与母公司的数额可能存在三种情形:即小于、等于、大于。若出现小于的情形:纳入合并会计报表范围的子公司(含按比例合并的合营企业)实现了净利润,且母子公司之间的关联交易不存在未实现利润,并按《公司法》的规定计提了法定盈余公积金和法定公益金,当出现该情况时可用下列公式进行验证:合并盈余公积=母公司盈余公积+(加)母公司未分配利润-(减)合并未分配利润。
(九)合并投资收益。该项目数额可用下列公式予以验证:合并投资收益=母公司和子公司投资收益-(减)纳入合并会计报表范围按权益法确认的对子公司的投资收益
(十)少数股东本期损益。该项目数额可用下列公式予以验证:少数股东本期损益=∑(纳入合并会计报表范围的子公司净利润±(加减)因母子公司会计政策、会计估计不一致经调整而调增调减的净利润)×子公司(不含合营企业)中少数股东持股比例 |
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